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股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅的10個熱點問題时间:2022-12-09 結(jié)合各地加快建設(shè)以高收入高凈值為重點的自然人稅收管理體系、已經(jīng)全國推開的先稅務(wù)后工商改革、國稅總局稽查局加大對自然人股權(quán)轉(zhuǎn)讓稽查力度等征管背景,稅務(wù)機關(guān)將進一步實現(xiàn)對股權(quán)轉(zhuǎn)讓全生命周期精準(zhǔn)持續(xù)監(jiān)管。本篇匯總整理了日常工作中,較為常見的股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉?zhèn)稅咨詢,以饗讀者。 01、簽訂陰陽合同轉(zhuǎn)讓股權(quán)被追稅 案例:鄧某1將其持有的某公司35%股權(quán)轉(zhuǎn)讓給鄧某2,雙方簽訂的《股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議書》約定股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格1元,并據(jù)此完成變更登記。后稅務(wù)機關(guān)稽查發(fā)現(xiàn):一是民事生效判決書確認(rèn)雙方的股權(quán)轉(zhuǎn)讓價款為30萬元,二是鄧某2通過關(guān)聯(lián)賬戶向鄧某1支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓價款30萬元。最終,稽查局作出《稅務(wù)處理決定書》對鄧某1追繳應(yīng)繳未繳稅款,并按國家稅務(wù)總局《關(guān)于行政機關(guān)應(yīng)扣未扣個人所得稅問題的批復(fù)國稅函》([2004]1199號)之規(guī)定,未加收滯納金。 分析:所謂陰合同對應(yīng)交易主體之間實際生效執(zhí)行的高價合同,陽合同對應(yīng)工商、稅務(wù)變更登記合同。通過簽訂陰陽合同方式少繳納稅款,構(gòu)成偷稅。一方面,目前稅務(wù)機關(guān)的監(jiān)管口徑來講,對陰陽合同偷稅打擊力度大,處罰倍數(shù)高;另一方面,對偷稅涉及的少繳納稅款不受三年、五年追征期的限制,交易雙方通過隱蔽方式在當(dāng)下實現(xiàn),未來被稅務(wù)機關(guān)查處后,即便免罰,依然面臨被追繳稅款風(fēng)險。 02、0元轉(zhuǎn)讓未實繳股權(quán)如何征收個稅 在判斷未實繳部分股權(quán)的價值時要遵循“約定優(yōu)先”原則,首先要看股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同是否明確約定轉(zhuǎn)讓的是未實繳部分的股權(quán),再看公司章程或者全體股東是否對股東權(quán)利做出明確約定,有約定的按照約定執(zhí)行,沒有約定的按照出資比例確定股東權(quán)利。如果股東之間約定按照實繳比例享受全部股東權(quán)利,則未實繳部分股權(quán)對應(yīng)的股東權(quán)利為0,股權(quán)價值也為0;該部分股權(quán)由于未實繳,其原值也為0,計算得出股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為0,無須繳納個人所得稅。如果股東之間約定未實繳部分股權(quán)也可以享受利潤分配請求權(quán)等財產(chǎn)性權(quán)利,則未實繳部分股權(quán)對應(yīng)的股東權(quán)利不為0,股權(quán)價值也不應(yīng)為0,在這種情況下納稅人如果以0元價格轉(zhuǎn)讓,稅務(wù)機關(guān)可以按照《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法(試行)》(國家稅務(wù)總局公告2014年第67號)規(guī)定,對股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入進行核定,并要求納稅人依法繳納個人所得稅。 以上分析來源于中國稅務(wù)報。 03、未盡代扣代繳稅款義務(wù),受讓方被處1倍罰款 案例:吳某受讓肖某等7人持有某公司股權(quán)事宜,為降低雙方股權(quán)轉(zhuǎn)讓價款的稅費負擔(dān),雙方簽訂一份實際執(zhí)行的股權(quán)溢價協(xié)議,使用另行簽訂登記轉(zhuǎn)讓價款按照平價轉(zhuǎn)讓的虛假協(xié)議進行股權(quán)變更登記,吳某未代扣代繳個人所得稅。稅務(wù)機關(guān)對吳某應(yīng)扣未扣稅款出1倍罰款4623萬元;對其余8人應(yīng)繳未繳稅款同步處1倍罰款。 分析:根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法(試行)》的公告第五條,個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅,以股權(quán)轉(zhuǎn)讓方為納稅人,以受讓方為扣繳義務(wù)人!抖愂照魇展芾矸ā返诹艞l規(guī)定,扣繳義務(wù)人應(yīng)扣未扣、應(yīng)收而不收稅款的,由稅務(wù)機關(guān)向納稅人追繳稅款,對扣繳義務(wù)人處應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收稅款百分之五十以上三倍以下罰款。股權(quán)轉(zhuǎn)讓中受讓方即便為自然人也有代扣代繳稅款義務(wù),本案即是稅務(wù)機關(guān)向轉(zhuǎn)讓方、受讓方分別追繳稅款,并各處一倍罰款。 04、自然人將股權(quán)平價轉(zhuǎn)讓至名下一人公司是否屬有正當(dāng)理由 (一)上市公告:視為有正當(dāng)理由,不征收個人所得稅 在遼寧鼎際得石化股份有限公司IPO保薦書中載明,為調(diào)整股權(quán)架構(gòu),兩自然人股東將持有的該公司股份轉(zhuǎn)讓給各自設(shè)立的一人有限公司,根據(jù)營口市老邊區(qū)地方稅務(wù)局出具的《關(guān)于自然人股東股權(quán)轉(zhuǎn)到其設(shè)立的一人有限公司是否繳納個人所得稅請示的回復(fù)》:鑒于公司目前的實際情況,該局暫未查到此行為征收個人所得稅相關(guān)政策依據(jù),暫按國家稅務(wù)總局公告2014年第67號《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法》第十三條第(四)款,股權(quán)轉(zhuǎn)讓雙方能夠提供有效證明其合理的其他合理情形,視為有正當(dāng)理由,不征收個人所得稅。 (二)東莞稅局答復(fù):不屬于有正當(dāng)理由情形,低于凈資產(chǎn)份額的屬明顯偏低 問:自然人A持有甲有限責(zé)任公司的70%股權(quán)(自然人A出資甲公司的成本是1元/每元注冊資本)。A計劃將其持有的甲公司30%股權(quán)轉(zhuǎn)讓給乙有限責(zé)任公司(乙公司系自然人A持股100%的一人有限公司),作價是1元/每元注冊資本。目前甲公司每元注冊資本的凈資產(chǎn)約1.4元。 1.請問該股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為是否需要繳納個人所得稅? 2.如需納稅,請?zhí)峁┘{稅計稅依據(jù)、納稅時點等政策法規(guī)。 3.如需繳納個稅,是否有相關(guān)規(guī)定可以申請延期納稅?是否可以申請地方留存部分個稅返還? 回復(fù)單位:國家稅務(wù)總局東莞市稅務(wù)局回復(fù)時間:2021-02-24 17:30 回復(fù)內(nèi)容: 一、根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法(試行)〉的公告 》(國家稅務(wù)總局公告2014年第67號)第十二條的相關(guān)規(guī)定,納稅人擬進行股權(quán)轉(zhuǎn)讓的收入低于其股權(quán)對應(yīng)的凈資產(chǎn)份額的,視為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低。同時,根據(jù)67號公告第十三條的相關(guān)規(guī)定,納稅人將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給其100%持股的一人有限公司,不符合第十三條規(guī)定的有正當(dāng)理由的情形。因此,主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)根據(jù)67號公告第十四條的方法核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。 二、納稅人發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為的,應(yīng)根據(jù)67號公告第二十條規(guī)定,扣繳義務(wù)人、納稅人應(yīng)當(dāng)依法在次月15日內(nèi)向主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅,包括下列情形:(一)受讓方已支付或部分支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓價款的; (二)股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議已簽訂生效的; (三)受讓方已經(jīng)實際履行股東職責(zé)或者享受股東權(quán)益的; (四)國家有關(guān)部門判決、登記或公告生效的; (五)本辦法第三條第四至第七項行為已完成的; (六)稅務(wù)機關(guān)認(rèn)定的其他有證據(jù)表明股權(quán)已發(fā)生轉(zhuǎn)移的情形。 三、目前針對非貨幣性資產(chǎn)投資入股和技術(shù)成果投資入股等情形有分期繳納和遞延納稅優(yōu)惠政策,由于不同情況下所涉及政策較為復(fù)雜,建議攜帶相關(guān)資料到主管稅務(wù)機關(guān)進一步咨詢。 四、地方留存部分個稅返還事項請向財政部門咨詢。上述回復(fù)僅供參考。 05、非貨幣性資產(chǎn)投資:未履行分期納稅義務(wù)被追稅8000萬 案例:張某在2016年將所持有的X公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給上市企業(yè)Y公司,雙方約定,X公司在交易后3年內(nèi)需達到約定業(yè)績目標(biāo),否則張某需要把取得的部分Y公司股份返還作為業(yè)績補償。在3年業(yè)績承諾期內(nèi),張某獲得的Y公司股份處于限售狀態(tài),將根據(jù)X公司承諾業(yè)績的實現(xiàn)情況解鎖,因此,張某在股權(quán)交易后,無法馬上在股票市場出售所獲得的Y公司股票。張某在2016年就股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得分期納稅事項在稅局備案,計劃在五個納稅年度內(nèi)分期繳納,其中2016-2019年計劃繳納金額為零元,2020年計劃全額繳納稅款。 2020年度繳稅備案到期,張某未按規(guī)定時限繳納稅款,其后申報繳納了5000多萬元稅款,與應(yīng)當(dāng)繳納的1億元稅款,相差一半,后經(jīng)稅務(wù)機關(guān)檢查后補繳稅款及滯納金8000余萬元。 分析:根據(jù)財政部 國家稅務(wù)總局《關(guān)于個人非貨幣性資產(chǎn)投資有關(guān)個人所得稅政策的通知》(財稅〔2015〕41號)規(guī)定,個人以非貨幣性資產(chǎn)投資,屬于個人轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)和投資同時發(fā)生。對個人轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)的所得,應(yīng)按照“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目,依法計算繳納個人所得稅。 個人以非貨幣性資產(chǎn)投資,應(yīng)于非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、取得被投資企業(yè)股權(quán)時,確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入的實現(xiàn)。納稅人一次性繳稅有困難的,可合理確定分期繳納計劃并報主管稅務(wù)機關(guān)備案后,自發(fā)生上述應(yīng)稅行為之日起不超過5個公歷年度內(nèi)(含)分期繳納個人所得稅。交易過程中任何時點取得現(xiàn)金補價的,優(yōu)先用于繳納稅款。在2019年啟用的個稅APP中,納稅人也可以查詢其非貨幣性投資的個稅分期繳納情況。 由于非貨幣資產(chǎn)投資以取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓時點為納稅義務(wù)發(fā)生時間,而非實際取得所得,因此如在重組時各方對交易股權(quán)估值過高或簽有對賭協(xié)議,極大可能導(dǎo)致最終實際所得與納稅義務(wù)發(fā)生時點確認(rèn)的所得相差甚遠,無履行能力或履行意愿。因此,亟待對個人非貨幣性資產(chǎn)投資相關(guān)稅收政策進一步調(diào)整,交易各方在重組交易中估值也應(yīng)回歸理性,避免吹牛也要上稅風(fēng)險。 06、通過合伙企業(yè)減持股票,按經(jīng)營所得35%被追繳個稅風(fēng)險 案例:國家稅務(wù)總局合肥市稅務(wù)局稽查局公示的《稅務(wù)處理決定書》(合稅稽處[2021]122號),對合伙企業(yè)將其持有的標(biāo)的公司4.95%股權(quán)作價1.66億元轉(zhuǎn)讓給上市公司,換得上市公司定增股票,待股票解禁后出售取得收入8.11億元,合伙企業(yè)按照20%稅率代扣個稅,后稽查局根據(jù)財稅〔2000〕91號,按照35%的稅率,向合伙企業(yè)追交自然人合伙人少繳的個人所得稅,并對合伙企業(yè)加收滯納金。在江蘇浩歐博生物醫(yī)藥股份有限公司2022年2月18日披露的《關(guān)于非經(jīng)營資金占用事項自查及整改情況的報告》中披露,公司實控人陳濤轉(zhuǎn)讓其通過合伙企業(yè)間接持有的公司股份,合伙企業(yè)按照20%代扣代繳個人所得稅,2021年7月,合伙企業(yè)接到稅務(wù)部門通知要求按35%稅率補繳股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅款。 風(fēng)險提示 (一)國稅總局明確,合伙企業(yè)股票轉(zhuǎn)讓所得比照生產(chǎn)經(jīng)營所得納稅 2018年8月,《國家稅務(wù)總局稽查局關(guān)于2018年股權(quán)轉(zhuǎn)讓檢查工作的指導(dǎo)意見》(稅總稽便函[2018]88號)明確:檢查中發(fā)現(xiàn)有些地方政府為發(fā)展地方經(jīng)濟,引進投資類企業(yè),自行規(guī)定投資類合伙企業(yè)的自然人合伙人,按照“利息、股息、紅利所得”或“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”征收個人所得稅,稅率適用20%,F(xiàn)行個人所得稅法規(guī)定,合伙企業(yè)的投資者為其納稅人,合伙企業(yè)轉(zhuǎn)讓股票所得,應(yīng)按照“先分后稅”原則,按照合伙企業(yè)的全部生產(chǎn)經(jīng)營所得和合伙協(xié)議約定的分配比例確定合伙企業(yè)投資者的應(yīng)納稅所得額,比照“個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得”項目,適用 5%-35%的超額累進稅率征稅。地方政府的規(guī)定違背了《征管法》第三條的規(guī)定,應(yīng)予以糾正。 (二)財稅【2021】年第41號要求對權(quán)益性投資合伙企業(yè)一律查賬 《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于權(quán)益性投資經(jīng)營所得個人所得稅征收管理的公告》(財政部 稅務(wù)總局公告2021年第41號)規(guī)定,持有股權(quán)、股票、合伙企業(yè)財產(chǎn)份額等權(quán)益性投資的個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)(以下簡稱獨資合伙企業(yè)),一律適用查賬征收方式計征個人所得稅。 兩文件疊加,個人通過設(shè)立有限合伙企業(yè)避稅的目的落空,尤其在41號文發(fā)布之后,各地稅務(wù)機關(guān)陸續(xù)開展對有限合伙企業(yè)的檢查,對創(chuàng)始人股東等投資者而言,按照20%稅率申報繳納個稅的,也已有稅務(wù)機關(guān)要求按照生產(chǎn)經(jīng)營所得補繳稅款案例,應(yīng)關(guān)注拆合伙架構(gòu)、已拆除架構(gòu)涉及的個稅補繳風(fēng)險。 07、以溢價/折價增資名義實施股權(quán)轉(zhuǎn)讓,被稅務(wù)機關(guān)調(diào)整風(fēng)險 對增資是否需要繳納個人所得稅,各地稅務(wù)局答復(fù)觀點不統(tǒng)一,大部分稅務(wù)機關(guān)認(rèn)為,溢價增資不屬于股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為,企業(yè)增資過程中,增資擴股資金接受方是企業(yè),資金的性質(zhì)屬于標(biāo)的公司資本金,屬于法人財產(chǎn),原股東并未發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為,也未收到對價,也就談不上個人取得所得的問題。而折價增資,原股東實際占有的公司凈資產(chǎn)公允價值發(fā)生轉(zhuǎn)移的部分視同轉(zhuǎn)讓,應(yīng)按稅法規(guī)定征收個人所得稅。 風(fēng)險:實踐中自然人股東為逃避繳納個稅,以增資名義行股權(quán)轉(zhuǎn)讓之實,例如通過溢價增資,原股東能夠?qū)嶋H支配溢價增資款項,那么稅務(wù)機關(guān)將可能認(rèn)定新股東增資部分實為支付的股權(quán)轉(zhuǎn)讓款項從而追繳原股東個人所得稅,或認(rèn)定原股東實際支配的款項或享有收益構(gòu)成股息紅利所得需繳納個稅。另外,折價增資向關(guān)聯(lián)方或他人進行的利益輸送,將可能被視同轉(zhuǎn)讓或調(diào)整股東凈資產(chǎn)份額。 08、“股權(quán)轉(zhuǎn)讓一切費用由受讓方承擔(dān)”稅費負擔(dān)條款效力問題 案例:在(2021)最高法民申4455號案例中,楊某與甲公司簽訂《股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同》,將楊某持有的某公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給甲公司,甲公司向楊某出具保證函,承諾“因股權(quán)轉(zhuǎn)讓事宜所產(chǎn)生的一切稅費等款項均由甲公司承擔(dān)”。合同簽訂后,甲公司向楊某支付了全部股權(quán)轉(zhuǎn)讓款。后稅務(wù)機關(guān)向楊某追繳個人所得稅稅款及滯納金1900余萬元,楊某起訴要求甲公司按照保證函約定向其本人支付。本案經(jīng)一審、二審及最高院再審,最高院認(rèn)為:保證函系針對股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同項下費用的承諾,未約定個人所得稅由誰承擔(dān),屬于雙方當(dāng)事人沒有明確約定個人所得稅實際繳納主體的情況,楊某作為法定納稅義務(wù)人承擔(dān)上述個人所得稅款項,符合商事交易的基本規(guī)則,故判令由楊某個人負擔(dān)。 分析:無論是股權(quán)轉(zhuǎn)讓還是不動產(chǎn)等轉(zhuǎn)讓,一切費用由買方負擔(dān)的包稅條款:第一,民事主體之間的約定不能改變法定納稅義務(wù)主體,依然以稅法規(guī)定的納稅義務(wù)主體為納稅人,稅務(wù)機關(guān)一般也只能向法定納稅義務(wù)主體追繳稅款;第二,私法上并不禁止買賣雙方對稅費實際由誰負擔(dān)進行約定,納稅義務(wù)人負擔(dān)稅款后,可以向負稅人追償;第三,合同中對稅費負擔(dān)約定不明確的,則由雙方各自承擔(dān)法定納稅義務(wù)。 09、代持股納稅義務(wù)主體、代持股還原是否屬于股權(quán)主讓 根據(jù)《國家稅務(wù)總局廈門市稅務(wù)局關(guān)于市十三屆政協(xié)四次會議第1112號提案辦理情況答復(fù)的函》: (一)關(guān)于顯名股東納稅義務(wù)的認(rèn)定 顯名股東作為登記在股東名冊上的股東,可以依股東名冊主張行使股東權(quán)利,依據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》《中華人民共和國個人所得稅法》,是符合稅法規(guī)定的轉(zhuǎn)讓股權(quán)和取得投資收益的納稅人,其取得股息紅利所得、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得,應(yīng)當(dāng)依法履行納稅義務(wù)。 (二)關(guān)于隱名股東納稅義務(wù)的認(rèn)定 隱名股東為自然人的情形!吨腥A人民共和國個人所得稅法》第二條,明確了應(yīng)當(dāng)繳納個人所得稅的九種所得,顯名股東將取得的稅后股息紅利所得、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得,轉(zhuǎn)付給隱名股東(自然人),不屬于法律規(guī)定應(yīng)當(dāng)繳納個人所得稅的所得。隱名股東為企業(yè)的情形。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定,企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入,為收入總額,包括其他收入;第七條、第二十六條,分別列明了法定的不征稅收入和免稅收入。據(jù)此,隱名股東(企業(yè))從顯名股東取得基于代持合同關(guān)系產(chǎn)生的所得,不屬于法定的不征稅收入和免稅收入,應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。關(guān)于顯名股東(企業(yè))取得股息紅利后,轉(zhuǎn)付給隱名股東(企業(yè)),隱名股東(企業(yè))是否能夠適用“符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入” 的問題,由于隱名股東(企業(yè))和顯名股東(企業(yè))之間并未構(gòu)成股權(quán)投資關(guān)系,隱名股東(企業(yè))從顯名股東(企業(yè))取得的收入不符合股息、紅利所得的定義,稅法也未規(guī)定可以“穿透”作為隱名股東(企業(yè))取得權(quán)益性投資收益對其免稅。 10、股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易被取消或價款變更,能否申請退稅 對于這一問題,國家稅務(wù)總局曾在2005年對四川省稅務(wù)局做出過批復(fù),對于收回股權(quán)能否退稅進行了區(qū)分規(guī)定: 根據(jù)該批復(fù),對納稅人收回轉(zhuǎn)讓股權(quán)能否退稅,要區(qū)分兩類情況進行處理: 1、如合同履行完畢、股權(quán)已作變更登記,且所得已經(jīng)實現(xiàn),當(dāng)事人之間自行協(xié)商解除原股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議導(dǎo)致股權(quán)被收回,應(yīng)將原股權(quán)轉(zhuǎn)讓和退回股權(quán)視為是兩個獨立的股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為,對原股權(quán)轉(zhuǎn)讓征收的稅款不予退回; 2、如合同未履行完畢、原價收回股權(quán)股權(quán),轉(zhuǎn)讓協(xié)議系經(jīng)過仲裁等司法程序被確認(rèn)解除導(dǎo)致的股權(quán)被收回,可認(rèn)為原股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為未完成,股權(quán)收益不存在,納稅人不應(yīng)納稅。 |